四個案例，徹底講透“公建配套”的涉稅分析

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#案例1——開發商“登山哥”取得一塊300畝的住宅凈地，為了提升小區服務品質，又從相鄰商業體處購得土地5畝建造一社區活動中心，產權歸企業所有，活動中心無償為小區業主使用。

登山哥認為，該社區活動中心是非盈利公共配套設施，在計算可售商品成本時，把社區活動中心土地成本及建造成本800萬計入住宅產品的開發成本，請問是否正確？

在分析這個問題前，我們先看一下，稅法關于共建配套的規定。

（國稅發[2009]31號）第十七條規定，企業在開發區內建造的會所、物業管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設施，按以下規定進行處理： 

1、屬于非營利性且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、公用事業單位的，可將其視為公共配套設施，其建造費用按公共配套設施費的有關規定進行處理。

2、屬于營利性的，或產權歸企業所有的，或未明確產權歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業單位以外其他單位的，應當單獨核算其成本。除企業自用應按建造固定資產進行處理外，其他一律按建造開發產品進行處理。

#案例1分析——從上規定可以看出，產權歸企業所有，因此不應視為“公建配套”。因為，在銷售住宅產品時，該社區活動中心的土地和建造成本不得扣除。

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營改增后，房地產企業面臨的一個稅務疑難問題是公共配套設施無償移交給政府，要不要視同銷售繳納增值稅？

#案例2——登山哥開發某住宅小區項目，建造的老年活動中心屬于該小區的公建配套設施，小區項目完成后，老年活動中心無償移交給地方政府。請問，該老年活動中心是否需要視同銷售？

根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅[2016]36號附件1）第十四條規定，下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產：

1、單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外；

2、單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

#案例2分析——從上規定可以看出，房地產企業將公共配套設施移交給政府用于公益性事業的無償行為，不視同銷售，屬于“不征收增值稅”的范疇。

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#案例3——還拿案例2來分析。登山哥在造建該老年活動中心時，取得了施工單位開具的增值稅專用發票一張，價款800萬元，稅款80萬元。

請問：此增值稅專票稅款80萬能否在銷售住宅項目時進行抵扣？該800萬建設成本是否可以在所得稅與土增稅中予以扣除？

根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定，房地產企業將公共配套設施移交給政府用于公益性事業的無償行為，不視同銷售，屬于“不征增值稅項目”，相應的進項稅可以抵扣。由此可知80萬進項稅可抵扣增值稅。

《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發[2009]31號）第二十七條的規定，開發產品計稅成本支出包括公共配套設施費，是指開發項目內發生的、獨立的、非營利性的，且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業單位的公共配套設施支出。由此可以知道，該800萬建設成本可以在所得稅計算中予以扣除。

根據《土地增值稅暫行條例》及其《土地增值稅暫行條例實施細則》的規定，房地產開發企業開發建造的與清算項目配套的不能有償轉讓的公共配套設施發生的支出，是計算土增稅的扣除項目。該條表明，與清算項目配套的公共配套設施成本，允許在土增稅清算中予以扣除。

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#案例4——還拿案例2來說。該住宅項目分三期施工，一、二期是住宅，第三期是該公建配套老年活動中心。建設周期為3年。目前該項目一期已符合土地增值稅清算條件，企業按要求對一期項目土地增值稅自行清算，并形成自查報告上報主管稅務機關。稅務機關審核發現，活動中心目前還未開工建設，但企業清算一期的土地增值稅時按三期分攤扣除了活動中心的預算成本。

對此，企業認為，活動中心是住宅小區項目的公共配套設施，其成本屬于項目的共同成本費用，應按比例合理分攤。請問企業的認識正確嗎？

《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發[2006]187號）第四條“土地增值稅的扣除項目”第（一）款規定，房地產開發企業辦理土地增值稅清算時計算與清算項目有關的扣除項目金額，扣除取得土地使用權所支付的金額、房地產開發成本、費用及與轉讓房地產有關稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。可見，能作為土增稅扣除項目的“公共配套設施”必須是實際發生的成本，不存在預提的成本，并取得合法有效憑證。

國稅發[2006]187號第四條“土地增值稅的扣除項目”第（五）款規定，屬于多個房地產項目共同的成本費用，應按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。可見，如果發生的公共配套設施費是多個（或分期）項目共同發生的，要按可售建筑面積占比法或其他合理方法進行分攤。

#案例4分析——根據以上可知，公共配套設施在土增稅計算中的扣除主要要掌握三點：

1、公共配套設施是計算土地增值稅的扣除項目；

2、公共配套設施扣除必須是實際發生的成本，不是預提的成本，并要取得合法憑據；

3、發生的公共配套設施費是多個（或分期）項目共同發生的，要按可售建筑面積占比法或其他合理方法進行分攤。

由此可知，公共配套設施在“時間”“空間”的提前安排是有講究的。“時間”上盡量提前安排，以免案例中按排在三期有可能面臨無法扣除的尷尬局面；“空間”上安排在增值額大的分期之中，這樣可能實現降低稅檔。